來源：德勤微信公眾號(hào) 　
國家稅務(wù)總局日前發(fā)布《關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料管理有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號(hào)，以下簡稱公告），就關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料管理等內(nèi)容對(duì)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號(hào)，以下簡稱2號(hào)文）進(jìn)行了修訂。公告作為我國轉(zhuǎn)讓定價(jià)合規(guī)要求的新的指導(dǎo)性文件，不僅與稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）第13項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃密切聯(lián)系，更是稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于近年來轉(zhuǎn)讓定價(jià)領(lǐng)域工作的實(shí)踐總結(jié)，也是未來中國轉(zhuǎn)讓定價(jià)工作管理的新起點(diǎn)。
整體來看，公告一方面積極引入BEPS第13項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃中的最新內(nèi)容，另一方面也并未放棄中國稅務(wù)機(jī)關(guān)在近年來轉(zhuǎn)讓定價(jià)工作領(lǐng)域中的實(shí)踐積累及技術(shù)立場，如強(qiáng)調(diào)地域特殊因素對(duì)交易定價(jià)的影響。新的要求下，納稅人將面臨更為嚴(yán)格、復(fù)雜的合規(guī)性要求。
關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)交易認(rèn)定
公告基本采納了《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法》征求意見稿（以下簡稱征求意見稿）中關(guān)于關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定的類別和方式，適當(dāng)調(diào)整并細(xì)化了包括自然人共同持股、借貸資金占實(shí)收資本比例等認(rèn)定條件，明確提出了以“在實(shí)質(zhì)上具有其他共同利益”為原則認(rèn)定關(guān)聯(lián)關(guān)系。公告充分聽取公眾意見，在基于董事、高級(jí)管理人員等條件的關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定上明確了具體的判定方式，例如人數(shù)、職位方面的具體要求，為實(shí)際操作提供了更多指引。此外，公告考慮到關(guān)聯(lián)關(guān)系可能發(fā)生的變化，明確了“按照實(shí)際關(guān)聯(lián)關(guān)系存續(xù)期間認(rèn)定”的規(guī)則。
同時(shí)，公告進(jìn)一步細(xì)化了關(guān)聯(lián)交易的范圍和類型，按照有形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)（含股權(quán)投資等）、無形資產(chǎn)、資金融通（含集團(tuán)資金池、擔(dān)保費(fèi)及各類應(yīng)計(jì)息預(yù)付款和延期付款等）、勞務(wù)交易等類別順序詳細(xì)描述了關(guān)聯(lián)交易涵蓋的范圍，擴(kuò)大了監(jiān)管輻射面。在具體交易類別方面，公告在保留征求意見稿中交易類別的基礎(chǔ)上，羅列了具體的無形資產(chǎn)，例如商業(yè)秘密、客戶名單、銷售渠道、特許經(jīng)營權(quán)和政府許可等。
關(guān)聯(lián)申報(bào) 主要變化
作為納稅申報(bào)的重要資料，公告以附件形式公布了《中華人民共和國企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報(bào)告表（2016年版）》（簡稱新關(guān)聯(lián)申報(bào)表）及其填報(bào)說明，并廢止了原《中華人民共和國企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報(bào)告表》（簡稱原關(guān)聯(lián)申報(bào)表）。
與原關(guān)聯(lián)申報(bào)表相比，新關(guān)聯(lián)申報(bào)表采用與企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表相近的表單編號(hào)體系，從原來的9類增加為14類，要求企業(yè)填寫和提供的信息更加詳細(xì)和全面。從申報(bào)內(nèi)容上看，新關(guān)聯(lián)申報(bào)表主要新增了金融資產(chǎn)交易表、權(quán)益性投資表、成本分?jǐn)倕f(xié)議表、境外關(guān)聯(lián)方信息表、年度關(guān)聯(lián)交易財(cái)務(wù)狀況分析表（即原同期資料中的表證單書二，但需要說明劃分標(biāo)準(zhǔn)）以及國別報(bào)告。
可以看出，新關(guān)聯(lián)申報(bào)表的表單數(shù)量和對(duì)填列內(nèi)容詳細(xì)程度的要求都明顯增加。表單整體設(shè)計(jì)一方面體現(xiàn)了稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)交易的信息需求，另一方面更貼近現(xiàn)代企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營狀況，減少了納稅人在填寫表單時(shí)的不確定性。這也體現(xiàn)了中國稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)BEPS行動(dòng)計(jì)劃的接納和應(yīng)用，為未來可能的國別報(bào)告信息交換提供基礎(chǔ)。
需要提請(qǐng)注意的是，由于新關(guān)聯(lián)申報(bào)表的各表單之間存在多處勾稽關(guān)系，納稅人在填報(bào)時(shí)應(yīng)參考填報(bào)說明中有關(guān)的“表間關(guān)系”項(xiàng)目，注意保持各表單信息之間的一致性。同時(shí)，應(yīng)注意審計(jì)報(bào)告、關(guān)聯(lián)申報(bào)表、同期資料以及相關(guān)合同備案數(shù)據(jù)等公開信息之間的邏輯關(guān)系。
國別報(bào)告
新關(guān)聯(lián)申報(bào)表納入了國別報(bào)告的內(nèi)容，相較先前的征求意見稿，公告所要求的國別報(bào)告報(bào)送主體不變，即：作為跨國企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)的中國居民企業(yè)，且該企業(yè)上一會(huì)計(jì)年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表中各類收入金額合計(jì)超過55億元人民幣；或者被跨國集團(tuán)指定為國別報(bào)告報(bào)送企業(yè)的中國居民企業(yè)。
對(duì)于和國別報(bào)告相關(guān)的最終控股企業(yè)以及成員實(shí)體的定義，公告基本與BEPS第13項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃最終報(bào)告所述保持一致。值得關(guān)注的是，公告豁免了部分涉及“國家安全”的中國企業(yè)的國別信息報(bào)送義務(wù)。據(jù)悉，涉及“國家安全”的信息披露義務(wù)免除在其他國家的規(guī)定中已有先例，本次公告中加入這一內(nèi)容并非特例。同時(shí)，公告在國別報(bào)告方面正式賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他國家稅務(wù)主管當(dāng)局進(jìn)行信息交換的法律權(quán)力，以及稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施特別納稅調(diào)整時(shí)因一定原因未能獲取國別報(bào)告時(shí)可向本地企業(yè)要求提供國別報(bào)告的法律權(quán)力。
報(bào)送時(shí)限
根據(jù)公告，企業(yè)通常需要在向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，一并報(bào)送關(guān)聯(lián)申報(bào)表，即會(huì)計(jì)年度終了次年的匯算清繳時(shí)報(bào)送。
同期資料管理
作為納稅人關(guān)注的焦點(diǎn)之一，公告對(duì)同期資料管理方面的規(guī)定作了進(jìn)一步修訂和完善。
具體而言，公告完善了主體文檔和本地文檔的準(zhǔn)備門檻，取消了征求意見稿中就關(guān)聯(lián)勞務(wù)準(zhǔn)備特殊事項(xiàng)文檔的要求，并將關(guān)聯(lián)勞務(wù)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等交易的披露和分析要求細(xì)化和落實(shí)到本地文檔中。公告基本沿用了征求意見稿中對(duì)本地文檔的強(qiáng)化披露要求（諸如價(jià)值鏈分析、地域特殊因素等），在跨境交易適用范圍上，也將港澳臺(tái)地區(qū)一并納入，同時(shí)修訂了同期資料的準(zhǔn)備期限，以及企業(yè)在準(zhǔn)備和保存同期資料方面的責(zé)任和要求。
在文檔內(nèi)容披露要求方面，主體文檔披露要求基本和BEPS 第13項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃報(bào)告保持一致；特殊事項(xiàng)文檔披露要求和現(xiàn)行2號(hào)文對(duì)成本分?jǐn)倕f(xié)議和資本弱化的對(duì)應(yīng)規(guī)定基本一致。然而，公告對(duì)本地文檔的信息披露要求大幅提升，尤其需要關(guān)注的是：價(jià)值鏈分析，關(guān)于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)業(yè)務(wù)流、物流、資金流及集團(tuán)利潤在全球價(jià)值鏈條中的分配原則及分配結(jié)果，以及各環(huán)節(jié)參與方最近會(huì)計(jì)年度的財(cái)務(wù)報(bào)表；財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，不同類型業(yè)務(wù)及產(chǎn)品的收入、成本、費(fèi)用及利潤；股權(quán)轉(zhuǎn)讓分析，股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易概況、轉(zhuǎn)讓標(biāo)的的信息，相關(guān)的盡職調(diào)查報(bào)告和資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告等；關(guān)聯(lián)勞務(wù)分析，交易各方受益情況，勞務(wù)成本費(fèi)用的歸集方法、項(xiàng)目、金額、分配標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)算過程和結(jié)果，以及與任何非關(guān)聯(lián)方存在的相同或類似勞務(wù)信息；地域特殊因素，成本節(jié)約、市場溢價(jià)等地域特殊因素對(duì)交易定價(jià)的影響，地域特殊因素對(duì)企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值貢獻(xiàn)的計(jì)量及其歸屬。
法律責(zé)任
公告下的相應(yīng)法律責(zé)任較現(xiàn)行規(guī)定未發(fā)生變化。即若企業(yè)未按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報(bào)告表、同期資料，其依照稅收征管法第六十二條，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，可以處2000元以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，可以處2000元以上1萬元以下的罰款。同時(shí)，實(shí)施特別納稅調(diào)整補(bǔ)征稅款時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個(gè)百分點(diǎn)加收利息。除了上述處罰外，未按規(guī)定準(zhǔn)備同期資料的企業(yè)，按照相關(guān)規(guī)定，被確定為轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)更大。
但是，公告明確了企業(yè)依照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)、提供同期資料及有關(guān)資料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)查補(bǔ)征稅款時(shí)，可以只按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加收利息。可以看出，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)遵守轉(zhuǎn)讓定價(jià)合規(guī)要求的納稅人給予的鼓勵(lì)態(tài)度。
操作建議
毋庸置疑，公告的發(fā)布意味著跨國企業(yè)需要投入更多的人力和其他資源來滿足中國同期資料和關(guān)聯(lián)申報(bào)的合規(guī)要求。尤其是主體文檔準(zhǔn)備要求，由于經(jīng)合組織及BEPS第13項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃中沒有統(tǒng)一規(guī)定，中國的相關(guān)規(guī)定與部分國家存在差異，因而存在母公司所在國無需準(zhǔn)備，而中國子公司需按照中國法規(guī)準(zhǔn)備的可能性。
另外，公告要求納稅人在關(guān)聯(lián)申報(bào)表和同期資料中提供的一些信息具有一定的敏感性和復(fù)雜性，部分還涉及與境外關(guān)聯(lián)方之間的溝通，納稅人所需分析的內(nèi)容在深度和廣度上均有較大程度的增加。因此，建議納稅人盡早開始溝通、信息收集和準(zhǔn)備的工作，轉(zhuǎn)換同期資料和關(guān)聯(lián)申報(bào)準(zhǔn)備的工作方式，采用“整體而一致”的策略，從而提高信息收集的效率，控制合規(guī)成本，并力求集團(tuán)在全球范圍內(nèi)轉(zhuǎn)讓定價(jià)信息披露的一致性。
值得注意的是，《多邊稅收征管互助公約》已于2016年2月1日對(duì)中國生效，并將自2017年1月1日起開始執(zhí)行，屆時(shí)中國可與之開展情報(bào)交換的國家和地區(qū)將超過130個(gè)。2016年5月12日，作為第十屆稅收征管論壇（FTA）大會(huì)的重要成果之一，國家稅務(wù)總局與加拿大、印度等國稅務(wù)當(dāng)局一同簽署了《轉(zhuǎn)讓定價(jià)國別報(bào)告多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》，承諾將自動(dòng)交換跨國企業(yè)集團(tuán)編制的國別報(bào)告；截至6月底，該協(xié)議簽署國已達(dá)44個(gè)。與此同時(shí)，美國、日本等諸多發(fā)達(dá)國家也正在制定或已經(jīng)公布了各自有關(guān)國別報(bào)告的國內(nèi)規(guī)定。由此可見，跨國企業(yè)集團(tuán)將面臨更為嚴(yán)格的信息透明與合規(guī)要求。
最近，經(jīng)合組織發(fā)布了對(duì)于國別報(bào)告的進(jìn)一步指南，對(duì)于業(yè)界關(guān)注的過渡期申報(bào)、匯率波動(dòng)對(duì)于各國合規(guī)門檻的影響等問題提出了深入建議，該指南是否會(huì)影響各國法規(guī)的進(jìn)一步解讀或細(xì)化同樣值得關(guān)注。
綜上所述，公告對(duì)同期資料更為透明的信息披露要求（如對(duì)價(jià)值鏈和關(guān)聯(lián)交易的充分分析和披露）以及各國稅務(wù)機(jī)關(guān)之間日益廣泛和成熟的信息交換，使得中國稅務(wù)機(jī)關(guān)將比以往任何時(shí)候掌握更多納稅人信息進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，確定優(yōu)先調(diào)查的納稅人和轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排，并參與全球范圍內(nèi)的反避稅行動(dòng)。