此前《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》曾刊載過有關(guān)制藥企業(yè)通過設(shè)立銷售公司進(jìn)行稅收籌劃的文章，后來(lái)雖有讀者對(duì)該案例提出異議，但通過設(shè)立銷售公司增加列支有關(guān)費(fèi)用的法定限額，仍不失為是一種比較可行的籌劃思路，只是在具體的實(shí)務(wù)操作過程中需要進(jìn)行綜合而全面的籌劃，這里我們不妨再對(duì)該案例作一個(gè)簡(jiǎn)要分析。

基本案例

    河南宛淅制藥有限公司是一家成長(zhǎng)性的大型制藥企業(yè)，設(shè)有專門銷售部門。2006年公司實(shí)現(xiàn)銷售收入2億元，稅前利潤(rùn)3000萬(wàn)元，但公司凈利潤(rùn)并沒隨之增長(zhǎng)。原因是公司2006年實(shí)際支付的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)超過了稅法規(guī)定的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，三項(xiàng)費(fèi)用需調(diào)增應(yīng)納稅所得額1000萬(wàn)元，按照公司適用的企業(yè)所得稅稅率33%計(jì)算，須繳納企業(yè)所得稅330萬(wàn)元。假設(shè)企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的廣告費(fèi)5860萬(wàn)元，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)183萬(wàn)元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)120萬(wàn)元。對(duì)該公司在稅收籌劃前，后三項(xiàng)費(fèi)用的扣除及所得稅納稅情況測(cè)算如下：

稅前準(zhǔn)予扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)：20000×3‰+3=63（萬(wàn)元）
    超標(biāo)準(zhǔn)列支業(yè)務(wù)招待費(fèi)：120－63=57（萬(wàn)元）
    稅前準(zhǔn)予扣除的廣告費(fèi)：20000×25%=5000（萬(wàn)元）
    超標(biāo)準(zhǔn)列支的廣告費(fèi)：5860－5000=860（萬(wàn)元）
    稅前準(zhǔn)予扣除的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)：20000×5‰=100（萬(wàn)元）
    超標(biāo)準(zhǔn)列支業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)：183－100=83（萬(wàn)元）
    三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)增應(yīng)納稅所得額：57+860+83=1000（萬(wàn)元）
    應(yīng)納企業(yè)所得稅：1000×33%＝330（萬(wàn)元）

方案一

    將河南宛淅制藥公司所屬的銷售部門分離出去，成立一家獨(dú)立核算的銷售公司。
原作者的籌劃意見是將公司產(chǎn)品以1.6億元的價(jià)格銷售給銷售公司，銷售公司再以2億元對(duì)外銷售。假定制藥企業(yè)與銷售公司發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)分別為55萬(wàn)元、65萬(wàn)元，廣告費(fèi)分別為4260萬(wàn)元、1600萬(wàn)元，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)分別為83萬(wàn)元、100萬(wàn)元。在此方案條件下，兩個(gè)企業(yè)的有關(guān)稅收情況分析如下：
對(duì)于制藥企業(yè)

    業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額：16000×3‰＋3＝51（萬(wàn)元）；
    廣告費(fèi)扣除限額：16000×25%＝4000（萬(wàn)元）；
    業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額：16000×5‰＝80（萬(wàn)元）；
    三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)增應(yīng)納稅所得額：（55－51）＋（4260－4000）＋（83－80）＝267（萬(wàn)元）；
    因三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)整而使企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅：267×33%＝88.11（萬(wàn)元）。

    對(duì)于銷售公司

    業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額：20000×3‰＋3＝63（萬(wàn)元）；
    廣告費(fèi)扣除限額：20000×2%＝400（萬(wàn)元）；
    業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額：20000×5‰＝100（萬(wàn)元）；
    三項(xiàng)費(fèi)用共調(diào)增應(yīng)納稅所得額：（65－63）＋（1600－400）＋（100－100）＝1202（萬(wàn)元）；
    三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)整而使企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅：1202×33%＝396.66（萬(wàn)元）。

    顯然，其結(jié)果是不如人意的，因?yàn)橹扑幤髽I(yè)總體上因?yàn)槿?xiàng)費(fèi)用調(diào)整繳納的企業(yè)所得稅為：88.11＋396.66＝484.77（萬(wàn)元），比不進(jìn)行任何的稅收籌劃情況下因三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)整而繳納的企業(yè)所得稅330萬(wàn)元還多出154.77萬(wàn)元。

    另外，由于實(shí)現(xiàn)了兩次購(gòu)銷，納稅人的印花稅負(fù)擔(dān)將會(huì)大大增加，制藥企業(yè)將產(chǎn)品銷售給分公司，須繳納一次印花稅；銷售分公司購(gòu)入商品，也須繳納一次印花稅；銷售公司是獨(dú)立核算，就必須有注冊(cè)資本、有經(jīng)營(yíng)賬簿，也須繳納印花稅。新增加的印花稅負(fù)擔(dān)至少為：160000000×0.3‰×2＝96000元，即9.6萬(wàn)元。須多繳企業(yè)所得稅與印花稅合計(jì)為：154.77+9.6=164.37（萬(wàn)元）。

方案二

    同樣將河南宛淅制藥公司所屬的銷售部門分離出去，成立一家獨(dú)立核算的銷售公司，將公司產(chǎn)品以1.95億元的價(jià)格銷售給銷售公司，銷售公司再以2億元對(duì)外銷售。假定制藥企業(yè)與銷售公司發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)分別為65萬(wàn)元、55萬(wàn)元，廣告費(fèi)分別為4900萬(wàn)元、960萬(wàn)元，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)分別為100萬(wàn)元、83萬(wàn)元（將相關(guān)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)作相應(yīng)地調(diào)整）。

對(duì)于制藥企業(yè)

    業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額：19500×3‰＋3＝61.5（萬(wàn)元）；
    廣告費(fèi)扣除限額：19500×25%＝4875（萬(wàn)元）；
    業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額：19500×5‰＝97.5（萬(wàn)元）；
    三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)增應(yīng)納稅所得額：（65－61.5）＋（4900－4875）＋（100－97.5）＝31（萬(wàn)元）；
    因三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)整而使企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅：31×33%＝10.23（萬(wàn)元）。
    對(duì)于銷售公司
    業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額：20000×3‰＋3＝63（萬(wàn)元）；
    廣告費(fèi)扣除限額：20000×2%＝400（萬(wàn)元）；
    業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額：20000×5‰＝100（萬(wàn)元）；
    三項(xiàng)費(fèi)用中招待費(fèi)用和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不超標(biāo)，只有廣告費(fèi)用超標(biāo)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額：
    960－400＝560（萬(wàn)元）；
    三項(xiàng)費(fèi)用調(diào)整而使企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅：560×33%＝184.8（萬(wàn)元）。
    兩家公司合計(jì)應(yīng)納企業(yè)所得稅：
    10.23+184.8=195.03（萬(wàn)元）。通過籌劃我們發(fā)現(xiàn)，可以使企業(yè)少繳稅款330－195.03=134.97萬(wàn)元（未考慮印花稅）。

案例分析

    分析發(fā)現(xiàn)，方案一的籌劃有關(guān)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)不僅沒有下降，反而有所上升。為什么會(huì)多出來(lái)？主要是因?yàn)槌闪ⅹ?dú)立核算的銷售公司后，可以稅前扣除的廣告費(fèi)用限額減少了。在籌劃前，可稅前扣除的廣告費(fèi)為5000萬(wàn)元，而籌劃之后，可稅前扣除的廣告費(fèi)則為4400萬(wàn)元。兩相比較，籌劃后稅前減少列支600萬(wàn)元的廣告費(fèi)。

    而如果再考慮到因?yàn)樵O(shè)立分公司而新增加的9.6萬(wàn)元的印花稅，該制藥企業(yè)因?yàn)檫M(jìn)行稅收籌劃而多繳納的稅款將會(huì)達(dá)到164.37萬(wàn)元。因此，我們說這一稅收籌劃案例不僅不能讓企業(yè)從稅收籌劃中得到任何的收益，而且會(huì)使企業(yè)的收益大幅度的減少。

    但是，并不能否認(rèn)該籌劃思路的可行性。如果我們對(duì)方案進(jìn)一步分析，我們就可發(fā)現(xiàn)，導(dǎo)致方案失敗的原因不是籌劃思路錯(cuò)誤，而是操作細(xì)節(jié)上發(fā)生錯(cuò)誤。如果我們將有關(guān)數(shù)據(jù)作適當(dāng)調(diào)整，變成方案二，情況就不同了。

    事實(shí)上，對(duì)于方案一中將產(chǎn)品的出廠價(jià)格放得太低，還會(huì)引起當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)的關(guān)注。因此，企業(yè)選擇稅收籌劃方案一定要謹(jǐn)慎從事，以避免不必要的稅收風(fēng)險(xiǎn)。