售后回購作為融資業務的一種，已經被越來越多的投資人所使用。對于售后回購業務的涉稅處理，多數人認為，根據 “企業采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用”的規定，從企業利益的角度考慮應當不作銷售處理。這樣操作是不是真的對相關企業有利呢，其中是否存在涉稅風險呢？在這里我們結合有關資料作一個分析和說明。

    甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%。2008年12月1日，甲公司與A公司簽訂協議，向A公司銷售一批商品，銷售價格為1000萬元，成本為800萬元。協議規定，甲公司應在2009年5月1日將該批商品購回，回購價為1200萬元，款項已收到。該公司發生的業務銷售價款均為不含稅價， 2008年會計利潤為100萬元，假定2008年和2009年所得稅稅率為25%，無其他納稅調整事項。分析該企業當年應如何作相關的稅收處理。

    政策分析： 《企業會計準則——應用指南》規定，采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項應確認為負債。回購價格大于原售價的，差額應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。有確鑿證據表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的（即定價公允），銷售的商品按售價確認收入，回購商品作為購進商品處理。 稅收方面應當考慮增值稅和企業所得稅兩個方面。根據增值稅相關法規規定，售后回購已涉及有形動產所有權的轉移，應在銷售環節確認收入并核算銷項稅金，實際回購環節核算進項稅金，增值稅款通過發票載明金額進行計算。根據國家稅務總局《關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）的規定，采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。也就是說，稅法上對于售后回購一般作為兩個環節處理：銷售和購回，企業銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。

    綜合上述規定，增值稅相關法規與會計規定、所得稅相關法規就確認收入的售后回購不存在差異。 但是，有一種情況例外。根據國家稅務總局《關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）的規定，有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。也就是說，企業認為售后回購不符合收入確認的條件，這樣就形成了可抵扣暫時性差異，需要確認遞延所得稅資產。在這樣的情況下，對于會計規定、所得稅相關法規不確認收入的售后回購，實際執行中可能會有一定難度，增值稅相關法規要求按照公允價值作為銷售處理，對于這一部分交易，企業應按公允價值開具或收到相應發票，盡管會計規定和所得稅相關法規方面允許不確認收入，而是作為融資行為處理，實際上也要求在確認融資收益或利息支出時參照公允價值標準進行確定。

    實例解析: 在具體操作環節，企業在“有證據表明不符合銷售收入確認條件”的情況下，應當如何處理才既符合法律規定，又對企業涉稅利益更劃算呢？目前許多媒體上發表文章陳述了解決問題的辦法和觀點，這里我們先做一個歸納。 甲公司采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項應確認為負債，通過“其他應付款”核算；回購價格大于原價格的，差額應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。有確鑿證據表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。對于回購期間的財務費用攤銷，會計作為財務費用處理，而稅法把這部分費用作為回購產品的成本核算，當期需要進行納稅調增處理；轉回的時候將回購的產品再次出售。

    分析甲公司的業務情況，可以用兩種方式處理：第一種情況是商品沒有發出，增值稅專用發票沒有開出。第二種情況是商品已經發出，增值稅專用發票已經開出。 以上操作方法落實到會計處理上，根據不的的政策依據又可以進一步細分為三種方法。

    方法一：假定商品未發出，也沒有開具增值稅專用發票。按《企業會計準則第18號——所得稅》的規定處理，售后回購中會計上不確認收入，稅法上要確認收入，形成的是可抵扣的暫時性差異。相關會計處理為： 　　2008年12月： 　　    借：銀行存款 11700000 
　　　 貸：其他應付款 10000000 
　　　　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 1700000。

 　 根據《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，企業對于可抵扣暫時性差異可能產生的未來經濟利益，應以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產，并減少所得稅費用。對于可抵扣暫時性差異可能產生的未來經濟利益，應以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。 遞延所得稅資產＝可抵扣暫時性差異×所得稅稅率＝（1000－800）×25%＝50（萬元）。

　　借：遞延所得稅資產 500000
　　　 貸：所得稅費用 500000。 

　　財務費用＝（1200－1000）×1÷5＝40（萬元），2008年12月及以后4個月的會計處理：

 　　借：財務費用 400000 
 　　　 貸：其他應付款 400000
　　借：遞延所得稅資產 100000（400000×25％）
　　　  貸：所得稅費用 100000。
　　2009年5月1日將該批商品購回：
　　借：其他應付款 12000000 
 　　　 貸：銀行存款 12000000。

    方法二：假定商品未發出，也沒有開具增值稅專用發票。按國稅函〔2008〕875號文件規定處理。國家稅務總局《關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規定，采用售后回購方式銷售商品的，有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。即國稅函〔2008〕875號文件發布后，對于售后回購本質上是融資業務的，企業所得稅收入確認條件與《企業會計準則》趨于一致，兩者都注重權責發生制原則和實質重于形式原則，則會計與稅法不會產生任何差異，不產生遞延所得稅。

　　第一種情況下假定商品未發出，也沒有開具增值稅專用發票。售后回購中會計上不確認收入，稅法上也不確認收入，不計算繳納增值稅和所得稅。會計處理為： 　　2008年12月：
　　借：銀行存款 10000000 
　　　 貸：其他應付款 10000000。

 　　2008年12月及以后4個月的會計處理：
　　借：財務費用 400000
　　　 貸：其他應付款 400000。

 　　2009年5月1日將該批商品購回：
　　借：其他應付款 12000000
　　　 貸：銀行存款 12000000。

    方法三：假定商品已發出，并開具了增值稅專用發票。甲公司用售后回購的方式處理該批商品，在交付和回收商品環節都開具增值稅專用發票。企業以銷售商品方式進行融資處理。 2008年12月：
　　借：銀行存款 11700000
　　　 貸：其他應付款 10000000
　　　　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 1700000
　　借：發出商品 8000000
　　　 貸：庫存商品 8000000
　　借：財務費用 400000
　　　 貸：其他應付款 400000。

 　　2008年確認遞延所得稅資產＝（200＋40）×25％＝60（萬元），稅法上當期應繳所得稅＝（100+240）×25％＝85（萬元）。會計處理：
　　借：遞延所得稅資產 600000
　　　　所得稅費用 250000
　　　 貸：應交稅費——應交所得稅 850000。

    2009年5月1日甲公司以1200萬元的價格將該批商品購回，同時取得增值稅專用發票，那么，取得的進項稅額抵減了前面繳納的增值稅，而發票上注明的商品價格則構成采購成本，抵減了前面產生的企業所得稅。

    操作點評： 筆者認為，上述業務處理方法都存在欠妥之處。其一，如果企業發生銷售核算銷項稅，但是，不開具和取得增值稅專用發票，有關企業的售后回購業務將可能出現多繳增值稅問題。甲公司在第一種處理方法下處理售后回購業務，一個非常明顯的問題就是這批商品在銷售環節發生增值稅銷項稅額170萬元，而在購進環節無法提取增值稅的進項稅額。如果甲公司以后將該批商品再銷售，那么還需要再繳一次增值稅。這就存在重復繳稅問題。作為受讓方未取得有關商品實質性的所有權，同樣也存在經營性風險。 其二，國稅函〔2008〕875號文件規范的是企業所得稅問題，與增值稅無關。企業發生銷售不核算銷項稅，與增值稅有關規定相悖，存在少繳增值稅的問題，如果有關企業按此方法操作，將受到主管國稅機關的處罰。 其三，如果企業發出商品的同時開具增值稅專用發票，在會計上不做銷售處理，同時注意核算會計與稅法的差異，這在理論上不存在問題，但是，在實踐過程中存在一定的難度：一是容易與稅務機關的管理發生矛盾，因為國稅函〔2008〕875號文件規定“有證據表明不符合銷售收入確認條件的，”才可以如此操作，而這里的“有證據表明”需要有關企業提供，這里容易產生與稅務機關確認的標準不一致的問題，