發布單位：中國稅務報
基本案情
2002年3月，某市電纜廠與該市所屬某縣供電局簽訂了一份電纜訂購合同，合同要求電纜廠須在2002年6月底前為縣供電局提供PC電纜5萬米，每米電纜價格為30元，縣供電局應在驗收合格后的3個月內將電纜款150萬元全部付清。
2002年6月20日，電纜廠如期將5萬米電纜送到縣供電局中心倉庫，但由于質量原因，縣供電局一直未向電纜廠支付任何貨款。
2002年12月9日，因電纜廠欠繳2002年上半年的增值稅73萬元，翔山區國稅局在責令限期繳納稅款未果的情況下欲對市電纜廠成品倉庫內的電纜產品實施查封措施。這時，電纜廠的財務科長主動向翔山區國稅局的同志介紹縣供電局拖欠其150萬元電纜款的情況，并說：“如果你們能幫我們要回貨款來繳稅的話，不是比你們拍賣產品更方便嗎？”
2002年12月12日，翔山區國稅局的同志來到了縣供電局，明確告訴縣供電局局長：“電纜廠欠繳稅款，而你們又欠電纜廠的貨款，根據《稅收征管法》第五十條的規定，我們有權向你局行使代位權，請你們在3日內繳清市電纜廠欠繳的稅款73萬元。否則，我們將采取稅收強制執行措施。”3天后，翔山區國稅局還是強行從縣供電局的銀行賬戶中扣繳了電纜廠欠繳的73萬元的增值稅稅款。
申請復議
2002年12月19日，縣供電局向市國稅局提出復議申請，以翔山區國稅局行使代位權違法為由，要求撤銷翔山區國稅局強行扣繳稅款的稅收強制執行措施，退還已扣繳的稅款。
復議決定
2002年12月30日，市國稅局依法作出復議決定：認定翔山區國稅局行使代位權違法；撤銷翔山區國稅局強行扣繳稅款的稅收強制執行措施，責令退還已扣繳的稅款。
法理分析
《稅收征管法》第五十條規定：“欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權，或者放棄到期債權，或者無償轉讓財產，或者以明顯不合理的低價轉讓財產而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務機關可以依照《合同法》第七十三條、第七十四條的規定行使代位權、撤銷權。”《合同法》第七十三條規定：“因債務人怠于行使其到期債權，對債權人造成損害的，債權人可以向人民法院請求以自己的名義代位行使債務人的債權，但該債權專屬于債務人自身的除外。”通過以上兩條法律，我們不難看出：一、稅務機關在依法行使代位權時，應該首先符合以下條件：（一）稅款合法。即稅務機關需要對納稅人進行追繳的稅款合法，納稅人對稅務機關要追征的稅款沒有爭議；（二）納稅人與次債務人之間的債權、債務合法；（三）納稅人對次債務人的債權已經到期；（四）納稅人怠于行使債權。即納稅人對到期的債權，既未依法向人民法院提起訴訟，又未向仲裁機構申請仲裁；（五）給國家造成稅收損失。即稅務機關對欠繳稅款的納稅人采取足夠的強制措施以后，尚有一定的稅額無法組織入庫，在納稅人沒有其他可供強制執行的財物的情況下，由于納稅人怠于行使到期債權，造成欠繳稅款的流失。二、稅務機關在依法行使代位權時，還必須依法向人民法院進行申請。即稅務機關在確認以上條件均具備的情況下，應該以次債務人為被告向次債務人所在地的人民法院提起代位權訴訟。當人民法院審理認定稅務機關的代位權成立后，由次債務人向稅務機關履行繳納稅款的義務。若次債務人拒絕執行人民法院的判決，則稅務機關可以申請人民法院強制執行。
而本案中，翔山區國稅局在行使稅收代位權時，至少有以下不合法之處：一、電纜廠的債權不合法。由于電纜廠與縣供電局之間的購銷業務存在一定的經濟糾紛，兩家的債權、債務有分歧，市電纜廠對縣供電局的債權尚不能算作合法的債權。二、給國家造成稅收損失的條件不具備。由于市電纜廠成品倉庫尚有足夠的電纜產品可變現繳稅，翔山區國稅局完全可以通過采取必要的稅收強制執行措施來達到清繳稅款的目的。可見，縣供電局與市電纜廠之間的債務并沒有造成國家的稅收損失。三、翔山區國稅局沒有依法向人民法院提起代位權訴訟。稅收代位權的成立，必須由稅務機關以次債務人為被告向次債務人所在地的人民法院提起代位權訴訟并由人民法院審理認定為前提。沒有人民法院的認定，代位權則不成立。四、違法行使稅收強制執行措施。根據《稅收征管法》的規定，稅務機關可以依法對從事生產經營的納稅人、扣繳義務人以及納稅擔保人采取稅收強制執行措施，但法律并沒有授權稅務機關可以對次債務人采取稅收強制執行措施。根據行政主體無明文規定的行政行為違法的原則，翔山區國稅局對縣供電局采取的稅收強制執行措施是違法的。
