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    企業(yè)成本、費(fèi)用的扣除是企業(yè)所得稅匯算清繳中的重頭戲，在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)，能證明成本、費(fèi)用的發(fā)生并據(jù)以稅前扣除的憑證，則是匯算清繳中的重中之重。根據(jù)稅法規(guī)定，單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的個(gè)人，在購(gòu)買(mǎi)商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)支付款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)向收款方取得發(fā)票，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)。這是否意味著企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，沒(méi)有取得或取得不符合規(guī)定的發(fā)票的成本、費(fèi)用就不得稅前扣除?
    對(duì)于企業(yè)發(fā)生的成本、費(fèi)用如何在稅前扣除、憑借什么扣除的問(wèn)題，企業(yè)所得稅法分別從實(shí)體性和程序性的角度做出了規(guī)定。
實(shí)體性規(guī)定
    企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。例如，某公司2011年度發(fā)生銷(xiāo)售費(fèi)用100萬(wàn)元，合同約定，該公司應(yīng)于2011年10月支付全部款項(xiàng)。該公司因資金困難，直至年底尚未支付款項(xiàng)，沒(méi)有取得發(fā)票，公司賬務(wù)處理時(shí)，借記“銷(xiāo)售費(fèi)用100萬(wàn)元”，貸記“應(yīng)付賬款100萬(wàn)元”。從實(shí)體法規(guī)定的角度來(lái)看，該公司2011年度發(fā)生的銷(xiāo)售費(fèi)用，符合企業(yè)所得稅法第八條的規(guī)定，可以稅前扣除。但是，除了實(shí)體法的規(guī)定外，稅前扣除還有嚴(yán)格的程序性規(guī)定，也就是說(shuō)，成本、費(fèi)用的扣除不僅從性質(zhì)和根源上要符合實(shí)體法的規(guī)定，形式上還要符合程序性規(guī)定。
程序性規(guī)定
    稅前扣除憑證屬征收管理中程序法規(guī)定的范疇，企業(yè)所得稅法沒(méi)有對(duì)此作出直接規(guī)定，而是通過(guò)一系列的法律授權(quán)，奠定了發(fā)票在企業(yè)所得稅前扣除憑證中的重要地位。企業(yè)所得稅法第四十九條規(guī)定，企業(yè)所得稅的征收管理除本法規(guī)定外，依照稅收征管法的規(guī)定執(zhí)行。稅收征管法第二十一條規(guī)定，單位、個(gè)人在購(gòu)銷(xiāo)商品、提供或者接受經(jīng)營(yíng)服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定開(kāi)具、使用、取得發(fā)票。發(fā)票管理辦法第二十條規(guī)定，所有單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的個(gè)人在購(gòu)買(mǎi)商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)支付款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)向收款方取得發(fā)票。第二十一條規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)憑證，任何單位和個(gè)人有權(quán)拒收。從上述法律、法規(guī)中可以看出，企業(yè)所得稅法第四十九條和稅收征管法第二十一條是發(fā)票作為稅前扣除憑證的法律淵源，同時(shí)構(gòu)成了企業(yè)所得稅法中有關(guān)發(fā)票程序性要求的組成部分。上例中，該公司2011年度發(fā)生的銷(xiāo)售費(fèi)用，雖然符合稅法的實(shí)體性規(guī)定，但只有同時(shí)符合了程序性的規(guī)定(即取得發(fā)票)才能扣除。
    那么，發(fā)票是否就是稅前扣除的唯一憑據(jù)?比如稅法規(guī)定，收款方的納稅義務(wù)還沒(méi)有發(fā)生，而付款方已經(jīng)產(chǎn)生所得稅成本費(fèi)用的特殊情形下，付款方的稅前扣除憑據(jù)是什么?
案例
    甲公司主要從事商務(wù)酒店業(yè)務(wù)，主要經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)為租賃資產(chǎn)。2011年1月1日，甲公司與乙公司簽訂房屋租賃合同。該合同約定，從合同簽訂之日起，租期5年，年租金200萬(wàn)元，租金總額為1000萬(wàn)元，考慮甲公司前期裝潢費(fèi)用較高，租金從第三年起支付，第三年、第四年每年支付300萬(wàn)元，第五年支付租金400萬(wàn)元。
2011年，甲公司取得營(yíng)業(yè)收入500萬(wàn)元，假設(shè)不考慮其他成本費(fèi)用及調(diào)整因素，甲公司的賬務(wù)處理為(單位:萬(wàn)元):
    1.取得營(yíng)業(yè)收入
    借:銀行存款 500
      貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500
    2.發(fā)生租賃成本
    借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 200
      貸:預(yù)提費(fèi)用 200
    會(huì)計(jì)利潤(rùn)為300萬(wàn)元。
    2011年，由于甲公司沒(méi)有支付租金，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例的規(guī)定，乙公司租賃業(yè)務(wù)的納稅義務(wù)就沒(méi)有發(fā)生，自然就不能確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入并給甲公司開(kāi)具發(fā)票。此時(shí)，甲公司200萬(wàn)元成本項(xiàng)目的扣除憑證除了合同，沒(méi)有發(fā)票，這種情況下，甲公司預(yù)提的租賃費(fèi)用能否在稅前扣除呢？
分析
    首先，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。條例第四十七條規(guī)定，企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要，租入固定資產(chǎn)支付的租賃費(fèi)，以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照租賃期限均勻扣除。